Tyto pohledávky tak mohou mít negativní dopad na hospodářský výsledek i daňovou povinnost, a proto je nutné k nim přistupovat systematicky a v souladu s platnými účetními a daňovými předpisy. Jak s nimi správně naložit z hlediska účetnictví a daní?
Oprava pohledávky je nezbytná v různých situacích, především pokud se změní její vymahatelnost nebo právní status.
K této úpravě dochází zejména tehdy, když existuje zvýšené riziko neuhrazení pohledávky, dojde ke změně smluvních podmínek mezi věřitelem a dlužníkem, nebo pokud se pohledávka stane částečně či zcela nevymahatelnou. Oprava může zahrnovat tvorbu opravných položek, odpis pohledávky nebo její přecenění v souladu s účetními a daňovými předpisy.
Účetní opravné položky
Z účetního hlediska slouží opravné položky k věrnému a poctivému zobrazení hodnoty majetku. Jsou vytvářeny v situacích, kdy existuje důvodná obava, že pohledávka nebude uhrazena v plné výši.
Pokud rizika pominou, opravná položka se zruší a účetní hodnota majetku se obnoví. Naopak, pokud se situace dále zhoršuje, může být opravná položka navýšena, nebo v krajním případě může dojít k odpisu, likvidaci či vyřazení majetku.
Opravné položky lze tvořit v libovolné výši podle účetních zásad, ale jejich tvorba musí být podložena objektivním důvodem, například historickou platební morálkou dlužníka nebo dostupnými informacemi o jeho finanční situaci.
Daňové opravné položky
Podnikatelské subjekty vedoucí podvojné účetnictví často čelí situaci, kdy musí zdanit výnosy již při dodání zboží nebo poskytnutí služby, bez ohledu na to, zda jim odběratel pohledávku za dodané služby či zboží nakonec uhradí.
Aby se zmírnily negativní daňové dopady neuhrazených pohledávek na podnikatelské subjekty, zákon umožňuje tvorbu daňových opravných položek, které umožňují účetním jednotkám zohlednit riziko neuhrazení pohledávek, snížit tak základ daně a alespoň částečně zmírnit negativní dopad do svého cash-flow.
Základ daně z příjmů u účetních jednotek se zpravidla odvíjí od účetního výsledku hospodaření. V obecném principu je tvorba účetních opravných položek na vrub nákladů nedaňová (Ustanovení § 25 odst. 1 písm. v) ZDP, pozn. aut.).
Nicméně jak již bylo nastíněno výše, existují i tzv. daňové opravné položky, jejichž tvorba podléhá specifickým podmínkám stanoveným zákonem (Zákon č. 593/1992 Sb., o rezervách pro zjištění základu daně z příjmů (dále jen „ZoR“).
Daňové opravné položky lze vytvářet pouze k pohledávkám, které byly při svém vzniku zaúčtovány ve výnosech a současně představovaly zdanitelný příjem zahrnutý do základu daně účetní jednotky. Současně musí jít o pohledávky nepromlčené.
Promlčecí doba u pohledávek v České republice je obecně stanovena na tři roky. Tato lhůta začíná běžet zpravidla den následující po dni splatnosti pohledávky.
Avšak z judikatury Nejvyššího správního soudu vyplývá, že subjektivní promlčecí lhůta nezačíná běžet ode dne následujícího po dni splatnosti faktury, ale již ode dne, kdy prodávající mohl poprvé uplatnit právo na zaplacení sjednané ceny za služby či zboží – tedy ode dne, kdy mohl poprvé vystavit fakturu.
Existují ale i pohledávky, vůči nimž nelze tvořit daňové opravné položky. V případě zájmu vám podrobnosti o těchto pohledávkách rád objasní váš daňový poradce.
Jak již bylo zmíněno výše, tvorba daňových opravných položek v souladu se zákonem o rezervách představuje daňově uznatelný náklad společnosti (Ustanovení § 24 odst. 2 písm. i) ZDP.). K jakým pohledávkám lze tedy tvořit zákonné opravné položky a jaké podmínky musí být naplněny?
Opravné položky k nepromlčeným pohledávkám splatným po 31. prosinci 1994
V praxi účetních jednotek se nejčastěji setkáváme se zákonnými opravnými položkami k nepromlčeným pohledávkám. Ty lze tvořit, pokud od splatnosti daných pohledávek uplynulo více než 18 měsíců.
Po dosažení 18 měsíců ode dne splatnosti pohledávky lze tvořit daňovou opravnou položku až do výše 50 procent neuhrazené rozvahové hodnoty pohledávky. U pohledávek, které jsou více než 30 měsíců po splatnosti, lze vytvořit opravnou položku až do výše 100 procent neuhrazené rozvahové hodnoty pohledávky.
Opravné položky k pohledávkám malé hodnoty
Pokud poplatník netvoří opravnou položku dle předchozího ustanovení, pak může vytvořit opravnou položku až do výše 100 procent neuhrazené rozvahové hodnoty pohledávky bez příslušenství.
Pro tvorbu takovýchto daňových opravných položek je nutné splnit několik podmínek. Především rozvahová hodnota pohledávky nesmí při vzniku přesáhnout 30 000 korun, od její splatnosti musí uplynout minimálně rok a celková hodnota pohledávek vůči témuž dlužníkovi, u nichž se tento postup uplatní, nesmí za rok přesáhnout 30 000 Kč.
Existují i další typy pohledávek, ke kterým lze tvořit daňové opravné položky. Patří mezi ně například pohledávky za dlužníky v insolvenčním řízení či pohledávky z titulu ručení za clo. Setkali jste se s takovými případy a nevíte, jak je řešit? V takovém případě se neváhejte obrátit na odborníky, kteří vám pomohou najít správný postup.
Význam tvorby opravných položek
Správná tvorba opravných položek pomáhá podnikům realisticky vykazovat hodnotu aktiv a chránit se před negativními dopady neuhrazených pohledávek. Z účetního hlediska zajišťují věrné zobrazení finanční situace společnosti, zatímco z daňového pohledu umožňují efektivní optimalizaci daňového základu.
Všechny podnikatelské subjekty by měly pravidelně prověřovat stav svých pohledávek, sledovat splatnost a případně včas tvořit opravné položky – tak, aby riziko účetních nesrovnalostí bylo minimální, a naopak v maximální míře byla využito možné snížení daňového základu.
Autorka je daňová poradkyně společnosti PKF APOGEO Tax
(Redakčně upraveno)
Ilustrační foto: Depositphotos.com
